Raportat la deficienţa redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. i), se constată că aceasta vizează suma aferentă facturii nr. X. /29.07.2015. Referitor la situaţia de fapt, aceasta a fost stabilită de către instanţa de fond, care a reţinut că au fost achiziţionate de către reclamantă piese de schimb furnizate de SC D. SRL, societate specializată şi cu care reclamanta a derulat şi alte raporturi comerciale. Piesele de schimb pentru un utilaj agricol se presupune, că au fost schimbate si montate in regie proprie, conform bonului de consum din data de 29.07.2015, aceeaşi dată ca și factura, care nu a fost însă prezentat organelor de inspecţie in timpul controlului, deşi inspectorii au solicitat expres documente justificative, fiind însă prezentat ulterior, la momentul judecării contestaţiei administrative
Curtea evidenţiază faptul că la momentul judecării contestaţiei organul fiscal deţinea aceste înscrisuri, pe care avea obligaţia de a le avea în vedere. Scopul instituirii acestei proceduri prealabile sesizării instanţei este tocmai de a da posibilitatea organului fiscal să reanalizeze materialul probator, inclusiv documente noi, şi a hotărî motivat asupra menţinerii sau revenirii asupra unor concluzii ale controlului fiscal. În condiţiile în care contribuabilul produce documente noi, a căror valabilitate nu a fost contestată, acestea urmează a fi avute în vedere şi vor căpăta relevanţă economică. Astfel cum corect s-a reţinut, pentru piesele de schimb aprovizionate si consumate se întocmesc note de recepţie, fise de magazie, bonuri de predare-primire, bonuri de consum, documente care sa probeze intrarea si ieşirea din gestiune.
În cauză s-a probat întocmirea unui bon de consum, la aceiaşi dată ca şi factura emisă de către societatea furnizoare, cuprinzând produsele achiziţionate şi utilizate, aspect care face ca respectiva cheltuială să poată fi acceptată ca fiind una deductibilă.
– Art. 73 alin. 1 din Legea nr. 207/2015
Deliberând asupra recursului de față, constată că prin Sentința nr. 713 din 02.11.2023 a Tribunalului Mureş Harghita, s-a dispus admiterea în parte a acţiunii formulate de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâții B. și C. ,; anulează în parte Decizia nr. x/24.09.2021 emisă de pârât C, în soluţionarea contestaţiei şi respectiv, Decizia de impunere X/08.06.2021 și Raportul de inspecție fiscală X/08.06.2021, emise de pârât B., cu privire la:
– majorarea masei profitului cu suma de 17.041 lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. e).
– majorarea masei profitului cu suma de 3.800 lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. g).
– majorarea masei profitului cu suma de ….lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X./08.06.2021 la Cap. III lit. i) pentru factura nr. .. /29.07.2015.
– majorarea masei profitului cu suma de 81.088 lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X./08.06.2021 la Cap. III lit. k) pentru diferențele la cantitățile de grâu și orzoaică.
– majorarea masei profitului cu suma de 95.027 lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. l).
Exonerarea reclamantei de la plata impozitului suplimentar și TVA suplimentar stabilit în baza dispozițiilor anulate anterior din Decizia nr. X /24.09.2021 emisă de pârât C, în soluţionarea contestaţiei şi respectiv, Decizia de impunere X/08.06.2021 și Raportul de inspecție fiscală X. /08.06.2021, emise de pârât B..
Menţine în rest actele administrative contestate.
Împotriva Sentinței, în termen legal a declarat recurs intimata B., în nume propriu şi pe seama C. , solicitând casarea în parte a hotărârii şi în rejudecare respingerea în totalitate a cererii introductive de instanţă. În motivare s-a arătat că sentinţa este criticabilă în parte prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. 1 pct. 8 Cod procedură, ca fiind netemeinică şi lipsită de argumente legale suficiente.
Cu privire la deficienta prezentată la cap. III – Impozitul pe profit lit. e) pct. 2:
Instanţa de fond a avut în vedere că documentele care au însoţit achiziţia de şrot de floarea soarelui de către A. SRL, respectiv factura fiscală nr. 5416/20.08.2015 şi avizul de însoţire a mărfii nr. 12605/20.08.2015 sunt corecte din punct de vedere al le¬gislaţiei aplicabile la momentul emiterii lor.
Pentru aceasta instanţa a avut în vedere că facturile emise de vânzător sunt do¬cumente legale care demonstrează că tranzacţia de vanzare-cumpărare a avut loc şi că beneficiarul A. SRL a achiziţionat marfa conform preţurilor şi condiţiilor convenite si, în consecinţa, are dreptul de a o deţine şi de a o folosi în mod legal. Avizul de în¬soţire a mărfii emis pe numele beneficiarului, A. SRL serveşte ca document de în¬soţire pe durata transportului până la destinaţia înscrisă în acesta. Prin urmare, instanţa a considerat că, este evident că beneficiarul era destinatarul mărfii şi a avut dreptul să primească şi să folosească marfa conform propriului său interes.
Motivul neacceptarii la deductibilitate a cheltuielii în suma de 13.282,50 lei a fost acela că societa¬tea verificată nu putut justifica intrarea reală a bunurilor în gestiunea acesteia respectiv nu a probat cu documente modalitatea de transport a furajelor inregistrate în contabili¬tate de la punctul de descărcare (Chirileu în locaţia societăţii 3CSN S.R.L.) la punctul de consum al acestora (Sânpaul – locaţia unde sunt animalele societăţii reclamante), prin întreaga disertaţie prezentată aceasta nu a putut să prezinte cum au ajuns furajele de la punctul de descărcare la punctul de consum ci a prezentat motive care au întărit con¬statarea organelor de control conform căreia furajele au rămas la Chirileu în posesia so¬cietăţii 3CSN S.R.L.
Însăşi intimata a susţinut, cu referire la alţi cumpărători de furaje a căror marfă a fost descărcată tot la Chirileu, jud. Mureş, în locaţia aparţinând societăţii 3CSN S.R.L. faptul că „ Restul fermierilor şi agricultorilor mai mici care nu au în dotare astfel de utilaje vin ia acesta societate cu remorci sau alte tipuri de mijloace de transport de unde isi ridică furajele achiziţionate şi îşi asigură transportul ta destinaţie” aspect pe care insă, intimata-reclamanta nu 1-a putut justifica cu documente.
În ceea ce priveşte aspectul privind suficienţa deţinerii unei facturi de achiziţie şi a unui aviz de insotire a mărfii pentru justificarea deductibilităţii cheltuielilor şi a TVA ocazionate de procurarea furajelor, precizam că simpla înregistrare în conturile de cheltuieli a unor sume nu este suficientă pentru ca aceste cheltuieli/TVA inscrise în do¬cumente să fie deductibile la calculul profitului impozabil, respectivele cheltuieli tre¬buind să fie efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi să fie justificate cu documente întocmite potrivit legii, prin care se face dovada efectuării operaţiunilor iar, documentele justificative trebuind să conţină atât elementele obligatorii prevăzute de legislaţie dar şi să probeze legătura de cauzalitate dintre cheltuieli şi veniturile impoza¬bile/ taxabile realizate.
Mai mult, arătă că prin sentinţa pe care subscrisa înţelege să o critice in¬stanţa de fond a admis căpătui de cerere aferent deficientei prezentate ta cap. IU Impozit pe profit – lit. e). respectiv a dispus anularea majorării masei profitului cu suma de 17.041 lei însă din cuprinsul actului de control atacat totalul cheltuielilor nedeductibile stabilite de organele de inspecţie fiscala este în suma de doar 13.282.5 lei, diferenţa de 3.758.5 lei admisa prin sentinţa nefiind justificată.
Relativ la deficienta prezentata la cap. III – Impozitul pe profit lit. f) in¬stanţa a constatat că baza impozabilă stabilită suplimentar este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală.
Cu privire la deficienta prezentata la cap. III – Impozitul pe profit lit. g) in¬stanţa constată că baza impozabilă stabilită suplimentar nu este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală.
Contrar celor susţinute de către intimata arătă că în timpul controlului, repre¬zentanţii societăţii debitoare au prezentat echipei de control, pentru justificarea aces¬tei inregistrari factura emisă de G. S.A. şi documentul de mişcare a subproduselor de animale ce nu sunt destinate consumului uman, documente în cuprinsul cărora este menţionat că s-a realizat predarea unui cadavru de animal (fiind evidenţiat şi nr. de pa¬şaport al animalului) spre distrugere. Intimata a mai susţinut că şi pentru alte înregis¬trări privind scoaterea din gestiune a unor cadavre de animale a prezentat organelor de control acelaşi tip de documente insă, echipa de control nu a reţinut ca fiind diminuări nejustificate astfel cum a procedat în cazul înregistrării pentru suma de 3.800 lei.
În opinia recurentei documentele justificative prezentate de către reclamanta nu sunt aferente înregistrării contabile mai sus prezentate, deoarece nu exista niciun element de legătură între documentele prezentate şi înregistrarea prezentata, cu ex¬cepţia datei (data de 11.12.2015 figurează atât pe documente cât şi ca data înregistra¬re), intimata contestatoare neindicând nici în Registru jurnal şi nici în Fisa contului 361 numărul documentului ce a stat la baza operaţiunilor şi nici un alt element concludent care sa facă legătura între produsul scos din gestiune ( cadavru bovină) şi documentele prezentate.
Astfel, arătă că documentele prezentate de către intimată sunt, în fapt aferente înregistrării efectuate, de către societatea verificată la data de 30.11.2015 având în vedere cantitatea produsului de 150 kg, element de identificare prezentat atât în re¬gistrul jurnal cât şi în Fisa contului care coincide cu cantitatea precizată în factura X. /11.12.2015 şi în documentul de mişcare a subproduselor animale ce nu sunt des¬tinate consumului uman seria X. .
De asemenea învederează ca, în legătura cu aceasta înregistrare din data de 30.11.2015, la control nu a fost constatată nicio deficienţă, operaţiunea fiind acceptată ca atare în baza documentelor prezentate de către societate la momentul respectiv şi ca atare, intimata nu poate pretinde ca acestea ar justifica înregistrarea efectuata de către aceasta la data de 11.12.2015, astfel că nu se poate retine la soluţionarea favora¬bila a cauzei motivul prezentat.
În ceea ce priveşte alte documente prezentate în susţinerea contestaţiei (facturi şi documente de mişcare a subproduselor animale ce nu sunt destinate consumului uman) şi despre care se susţine că au fost prezentate organelor de inspecţie fiscală care nu au reţinut că ar fi diminuări nejustificate, în cauza s-a făcut precizarea că deoarece, astfel cum susţine şi intimata, urmarea analizării acestora de către organele de control nu au fost constatate deficiente, aceste documente nu au nicio relevantă în susţinerea contestaţiei privind inregistrarea efectuată de către societate la data de 11.12.2015 pentru suma de X lei.
Pentru motivele mai sus arătate, contrar celor reţinute de către judecătorul fondului, având în vedere că societatea verificata nu a putut justifica, prin acte doveditoare descărcarea din gestiune, în luna decembrie 2015, a unor produse „mortalităţi” în cantitate de X kg şi în valoare de X lei, solicită instanţei de control judiciar să constate că, în mod corect organele de control au stabilit că profitul impozabil al anului 2015 a fost diminuat în mod nejustificat cu aceasta sumă, motiv pentru care la control s-a stabilit, în sarcina societăţii verificate un impozit pe profit suplimentar aferent în suma de 181 tei.
Cu privire ta deficienta prezentata la cap. III – Impozitul pe profit lit. i) in¬stanţa a constatat că baza impozabilă stabilită suplimentar este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală cu privire la factura nr. X. /07.05.2015. iar cu privire la factura nr. X. /29.07.2015 nu este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală, învederează că:
– instanţa a avut în vedere că în cursul anului 2015, societatea a achiziţionat piese de schimb cu facturile nr. X. /07.05.2015 în valoare de X lei ( X lei + X lei TVA) si nr. X. /29.07.2015 în valoare de X lei ( Xlei + X lei TVA).
-societatea a înregistrat pe cheltuieli de exploatare, cont 6026 – Cheltuieli privind piesele de schimb, considerate deductibile, sumele aferente facturilor de achiziţie a pieselor de schimb.
Datorita faptului ca societatea, in timpul controlului si la cererea inspectorilor fiscali, nu a prezentat nici un document justificativ cu privire la destinaţia si consumul pieselor de schimb, organele de control au considerat ca piesele nu sunt pentru utilajele societarii si au mărit baza profitului impozabil cu suma de X lei ( X lei + X lei, suma celor doua facturi). De asemenea au ajustat TVA aferenta, în acelaşi sens.
-instanţa a avut în vedere că societatea a făcut achiziţia de piese de schimb de la D. S.R.L., al cărei principal obiect de activitate este întreţinerea echipa¬mentelor agricole si industriale.
-s-a reţinut că Factura nr. X. /07.05.2015 are o singura poziţie: „pompa hidraulică Ford”. Instanţa a avut în vedere că pompele hidraulice Ford sunt compatibile şi la alte mărci de utilaje agricole, inclusiv New Holland, iar A. SRL, are conform documentaţiei, un utilaj aceasta marca şi a apreciat că aceasta reprezintă achiziţia unei piese de schimb de la o companie al cărui obiect de activitate este întreţinerea utila¬jelor agricole, iar piesa este pentru un utilaj agricol deţinut de A. SRL.
Referitor la factura nr. X. /29.07.2015, furnizor este tot D. S.R.L., iar piesele sunt, piese de schimb pentru un utilaj agricol care, se presupune, că au fost schimbate si montate in regie proprie, conform bonului de consum din data de 29.07.2015, aceeaşi dată ca şi factura, care nu a fost prezentat organelor de inspecţie in timpul controlului, deşi inspectorii au solicitat expres documente justificative.
Pentru piesele de schimb aprovizionate si consumate se întocmesc note de re¬cepţie, fise de magazie, bonuri de predare-primire, bonuri de consum, documente care sa probeze intrarea si ieşirea din gestiune. Din punct de vedere contabil, piesele de schimb trebuie evidenţiate in conturile de stocuri. Pe măsură consumului pieselor de schimb, acestea se înregistrează in conturile de cheltuieli corespunzătoare.
Având în vedere ce de mai sus instanţa a constatat că pentru piesa achiziţionată cu factura nr. X. /07.05.2015, nu sunt întrunite cerinţele legale pentru a fi tratata ca o cheltuiala deductibila, ceea ce are efect si in ceea ce priveşte TVA, in sensul ca nu poate fi dedusă. Pentru aceasta baza impozabilă stabilită suplimentar este de ….lei, astfel încât impozitul pe profit suplimentar aferent este …lei, iar TVA nede¬ductibilă este …lei.
„Pentru acelaşi raţionament. în ceea ce priveşte factura nr. X. /29.07.2015, în valoare de ….lei şi TVA aferentă in valoare de …lei”, instanţa însă a considerat că aceasta este o cheltuială deductibilă şi de asemenea TVA aferentă de¬ductibilă.
Contrar celor reţinute de instanţa de fond, arată faptul că, la momentul controlului a fost identificată factura nr. X. /29.07.2015, inregistrată pe cheltuieli si tratată ca deductibilă la stabilirea rezultatului financiar, emisa de furnizorul D. S.R.L. în suma de 7.316,53 lei si TVA aferenta de 1.755,97 lei reprezentând contravaloarea a diverse piese auto: butuc roata, arbore pinion, coroana dinţata, pinion satelit iar în actul de control atacat s-a consemnat că în timpul controlului, nu s-a făcut dovada ca piesele de schimb au fost achiziţionate si utilizate pentru mijloacele de transport sau utilajele deţinute în patrimoniul societăţii, nefiind prezentat vreun document privind darea in consum, modul de utilizare, destinaţie din care să rezulte utilizarea acestora în scopul activităţii economice desfăşurate deşi, au fost solicitate (prin e-mail la data de 28.04.2021) documentele justificative care au stat la baza efectuării operaţiunilor economice, solicitare rămasa însă fără răspuns.
Având în vedere că intimata-reclamanta verificată nu a putut justifica prin acte doveditoare utilizarea pieselor de schimb achizionate de ta furnizorul D. S.R.L. In baza facturilor nr. X. /07.05.2015 si nr. X. /29.07.2015. pentru mijloacele de transport sau utilajele deţinute în patrimoniul societăţii, nefiind prezentate docu¬mente justificative suficiente privind darea in consum, modul de utilizare, destinaţie, din care să rezulte utilizarea acestora în scopul activităţii economice desfăşurate, soli¬cităm onoratei instanţe de control judiciar să constate că, în mod legal şi temeinic, au fost stabilite. în sarcina reclamantei obligaţiile de plata suplimentare aferente defi¬cientei prezentate la cap. III – Impozitul pe profit lit. i) din actul de control.
Cu privire la deficienta prezentata la cap. III — Impozitul pe profit lit. k) in¬stanţa a constatat că baza impozabilă stabilită suplimentar nu este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală pentru diferenţele la cantităţile de grâu şi orzoaica, arătă următoarele:
Pentru acest punct instanţa de fond a avut în vedere că anexat Raportului de in¬specţie fiscală au fost depuse jurnale de recoltare aferente anului 2016.
Instanţa, având în vedere aceste înscrisuri, a reţinut că: – pentru recolta de grâu din 2016 nu există înscrisuri din care să rezulte cantitatea de ta data recoltei, dar ex¬istă suprafaţa recoltată. Având în vedere statistica INS pentru anul 2016, instanţa a considerat că este plauzibil să se fi recoltat 105.700 kg de porumb, astfel cum rezultă din jurnalul de recoltare de ta f. 42, vot. II; pentru recolta de porumb nu se poate face o raportare la statistica INS deoarece nu sunt menţionate suprafeţele recoltate: pentru recolta de orzoaica având în vedere suprafaţa recoltată de 12,99 ha, menţionată la f, 46 voi II, şi statistica INS, instanţa a considerat că este plauzibil să se fi recoltat 49.000 kg. far pentru recolta de rapiţă având în vedere suprafaţa recoltată de 36,89 ha, menţionată ta f. 45 voi. II, şi statistica INS, instanţa a apreciat că este plauzibil să se fi recoltat 48.840 Jeg.
Ori, învederează că, în cadrul acţiunii in con¬tencios administrativ a fost realizată o expertiza judiciar contabilă, efectuata de către expertul E. , care pentru o parte din obiectivele trasate a fi expertiza-te a ajuns la aceleaşi concluzii cu cele ale organelor de inspecţie fiscala, după cum ur¬mează: obiectivul nr. 1.1, obiectivul nr. 1.2, obiectivul nr. 1.3, obiectivul nr. 1.5, obiec¬tivul nr. 1.8, astfel ca obligaţiile fiscale stabilite suplimentar (impozit pe profit şi TVA) aferente deficientelor constatate de organele de inspecţie fiscală şi expertizate au fost corect stabilite, fiind argumentate cu temeiuri legale.
Deşi prin expertiza judiciara, cu privire la obiectivul 1.8 „Verificarea modalităţii de stabilire şi întindere a obligaţiei de plata suplimentare în suma totala de ….lei (….lei impozit pe profit şi ……lei TVA) aferente înregistrării în evidentele contabile a unor cantităţi de produse finite”, deficienţa prezentată în Raportul de inspecţie fiscală nr. X./08.06.2021 la cap. III Impozit pe profit lit. k), expertul a concluzionat că ” întru-cât nu s-au prezentat documente justificative pentru diferenţele de produse finite diminuate în urma refacerii evidentei financiar contabile fata de evidenţa iniţiată este justificata majorarea bazei de calcul a impozitului pe profit cu suma de X. tei „, instanţa de fond a considerat faptul ca pentru unele diferenţe de produse finite în minus înregistrate după refacerea evidentei financiar contabile de către societatea A. S.R.L., respectiv la produsul finit „grau” şi, respectiv „orzoaica”, în suma totala de …lei, este plauzibilă argumentarea intimatei în baza unor date statistice si nu în baza documentelor financiar contabile prezentate de către societate.
Constatările inspectorilor fiscali au fost susţinute şi de expertul contabil, d-na E. , prin completările efectuate la expertiza judiciara, aceasta a concluzionat faptul ca pentru orice operaţiune economica financiara trebuie sa existe un document justificativ care sta la baza inregistrarilor din evidenta financiar contabilă, acestea făcând dovada înfăptuirii întocmai a operaţiunilor economice şi care constituie mijloace de proba, intimata A. S.R.L., neputând proba cu documente justificative operaţiunile economice inregistrate în evidenta financiar contabilă.
Documentele anexate, la care au fost făcute completările la raportul de expertiza, reprezintă statistica producţiei vegetale pentru anul 2015 şi anul 2016, elaborata de către Institutul Naţional de Statistica, date strict informative şi care nu pot sta la baza justificării operaţiunilor economice înregistrate de societate în evidenta financiar contabila.
Mai mult, refacerea evidentei financiar contabilă s-a efectuat urmarea măsurilor dispuse de către organele de inspecţie fiscală şi nu din proprie iniţiativa a societăţii, modificările survenite la produsele finite recoltate aferente anilor 2015 – 2016, fiind efectuate la finalul anului 2020 – începutul anului 2021, după 4 – 5 ani de la momentul efectuării inregistrarilor din evidenta financiar contabila iniţială. Este astfel de neinteles faptul ca aceste diferente de producţii au fost sesizate doar cu ocazia inspecţiei fiscale efectuate la societate, în condiţiile în care anual societatea a intocmit şi depus situaţii financiare anuate, certificând astfel ca rezultatele obţinute de aceasta reprezintă oglinda fidelă a patrimoniului societăţii la momentul respectiv.
Potrivit reglementărilor legale în materie, organele de inspecţie fiscală îşi fun-damentează constatările fiscale şi stabilesc obligaţii fiscale luând în considerare ur¬mătoarelor prevederi legale:
– art. 72 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare: „Documentele justificative si evidentele contabile ale contribuabilului/plătitorului constituie probe la stabilirea bazei de impozitare”;
– art. 73 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscala, cu modificările si completările ulterioare, unde se precizează: „Contribuabilul/Plătitorul are sarcina de a dovedi actele si faptele care au stat a baza declaraţiilor sale si a oricăror cereri adresate organului fiscal.”,
şi nu date statistice privitoare la produsele finite obţinute la nivel de judeţ, invocate de către intimată în motivarea acţiunii de contencios administrativ.
Cu privire la deficienta prezentata la cap. III — Impozitul pe profit lit. I) in¬stanţa a constatat că baza impozabilă stabilită suplimentar nu este indicată în mod temeinic de către organele de inspecţie fiscală, precizează următoarele:
-instanţa a avut în vedere că în perioada februarie-martie 2016, societatea a efectuat reparaţii la un tractor agricol prin intermediul societăţii F. S.R.L., societate specializata în livrarea, întreţinerea, repararea utilajelor agricole, inclusiv tractoare. Reparaţia s-a finalizat prin emiterea facturii nr. X. /31.03.2016, în valoare to¬tala de … lei. Din aceasta sumă, …lei (fara TVA) o reprezintă valoarea pieselor înlocuite, iar ….lei reprezintă manopera aferenta acestei reparaţii.
Respectivul tractor, identificat cu seria X atât pe factura de reparaţie, cât şi pe devizul de reparaţie aferent facturii, nu funcţiona înainte de aceasta reparaţie, conform declaraţiei reprezentanţilor societăţii A. SRL.
Inspectorii fiscali au considerat că piesele de schimb în valoare de …lei ar fi trebuit contabilizate prin includerea lor în valoarea mijlocului fix şi calculată amorti¬zarea acestora pe durata de viaţă a activului şi au considerat cheltuielilor cu piesele şi nedeductibile si au procedat la calcularea amortizării aferente acestei imobilizări corpo¬rale. Astfel, amortizarea lunara calculata fiind …lei/luna, cuantumul cheltuielilor cu amortizarea deductibile pe perioada cuprinsa intre data începerii recuperării cheltu¬ielilor pe seama amortizării (mai 2016) si data care a marcat sfârşitul perioadei verifi¬cate (ianuarie 2017)- …..lei (9 luni x ……..lei= ………lei), s-a stabilit ca suma de ….lei (……lei – ……lei) reprezintă cheltuieli nedeductibile la stabilirea profitului impozabil.
Instanţa în mod eronat a avut în vedere că în speţă sunt aplicabile prevederile Or¬dinului 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situaţiile finan¬ciare anuale individuale şi situaţiile financiare anuale consolidate, cu privire la imobi¬lizările corporale si rolul politicilor contabile in recunoaşterea imobilizărilor corporale, pentru a se putea analiza in ce măsură si in ce context piesele de schimb pot constitui imobilizări corporale şi la cheltuielile ulterioare pentru a se putea analiza în ce condiţii piesele de schimb pot fi incluse în valoarea mijloacelor fixe existente şi că problema se pune in a vedea daca este vorba de întreţinere sau modernizare. Este vorba de reparaţii necesare pentru punerea în funcţiune a tractorului, pentru ca acesta să poată fi folosit în interesul societăţii. Instanţa a avut în vedere şi incidenţa dispoziţiile cap. III pct. 2, ultimul paragraf din HG 2139/2004 „Cheltuielile care se fac la mijloacele fixe ce au ca scop restabilirea stării iniţiale sunt considerate cheltuieli de reparaţii.” Prin efectuarea acestei reparaţii, tractorul agricol a fost readus in stare de funcţionare, putând fi folosit in scopul pentru care a fost achiziţionat, efectuarea de lucrări agricole.
Având în vedere şi prevederile legislaţiei fiscale art. 19 si art. 25 alin. 1 Cod Fis¬cal instanţa constată că mărirea bazei de impozitare cu suma de 38.548 lei, nu se justi¬fica, în condiţiile în care, aceasta suma este cheltuială deductibila la calculul profitului impozabil/rezultatului fiscal pentru anul 2016.
Contrar celor susţinute de intimata-reclamanta, şi însuşite întocmai de către instanţa de fond, arătă că, deşi în cuprinsul contestaţiei se încearcă să se facă o dis¬tincţie între „noi componente” şi „piesele de schimb” în susţinerea punctului său de ve¬dere societatea nu a indicat niciun temei de drept, care să susţină punctul său de vede¬re.
Totodată, la soluţionarea contestaţiei, s-a reţinut că, motorul, respectiv „piesa ………..” necesită pentru inlocuire întreg ansamblul pieselor achiziţionate în baza aceleeasi facturi (factura nr…. /31.03.2016), motiv pentru care organele de control au luat în analiză şi au aplicat tratamentul fiscal prezentat în actul atacat pentru valoarea întregului ansamblu de piese auto ( motor şi piesele aferente), organele de control analizând întreaga stare de fapt prin prisma prevederilor legale incidente şi au capitalizat in valoarea mijlocului fix, în cauză Tractor ……valoarea integrală a pieselor înregistrate în baza facturii mai sus menţionate.
Aşadar, pornind de la regula/definiţia generală a imobilizărilor corporale”, orga¬nele de inspecţie fiscală au analizat şi au tratat fiscal piesele achiziţionate de contribu¬abil în măsura în care acestea au îndeplinit caracteristicile unei imobilizări corporale potrivit legii; din punct de vedere fiscal, recuperarea integrală a valorii acestor imobili¬zări corporale se face prin deducerea amortizării potrivit regulilor legal stabilite şi ur¬mând regimul special de deductibilitate limitată şi etapizată specific amortizării, ceea ce presupune deducerea în mod succesiv a unei cote din costul amortizabil, pe durata normală de utilizare a tractorului astfel cum, de fapt, corect au stabilit organele de in¬specţie fiscală prin actul de control atacat.
în opinia subscrisei este evident şi dincolo de orice dubiu că o lucrare de anvergu¬ra celei înregistrate în baza facturii nr. X.831.03.2016 constituie o garanţie a fap¬tului că durata de utilizare a mijlocului fix – preconizată -. se prelungeşte cu cel puţin un an şi, indubitabil a condus, contrar susţinerii intimatei, la o reală îmbunătăţire a parametrilor tehnici şi funcţionali a mijlocului fix în cauză, creând premise pentru obţinerea de beneficii economice vii¬toare a societăţii verificate, elemente care subscriu, întocmai, tratamentul fiscal aplicat cheltuie¬lilor înregistrate în baza facturii … /31.03.2016 f parţial, suma de 45.219.89 leii.
Pentru motivele mai sus arătate, solicităm onoratei instanţe de control judiciar să constate că, criticile intimatei privind aplicarea eronată, la control, a tratamentului fis¬cal pentru cheltuiala în suma totala de ….lei reprezentând valoarea pieselor auto (piesa motor scurt JDR, manşon, inel, şaibe, garnitură, furtun, clema, chiulasa, injectoare, şurub, simering, filtru, lichid antigel etc.) achiziţionate în baza facturii nr. ……../31.03.2016, res¬pectiv recuperarea fiscală a acestei valori pe calea amortizării, nu se confirmă, motiv pentru care solicităm onoratei instanţe de control judiciar să constate temeinicia si legalitatea celor constatate de inspectorii fiscali din cadrul X Mureş.
De asemenea, instanţa a avut în vedere că în perioada decembrie 2016-ianuarie 2017, societatea a efectuat reparaţii la un al doilea tractor agricol deţinut, prin inter¬mediul societăţii F. SRL, societate specializata in livrarea, întreţinerea, repararea uti¬lajelor agricole, inclusive tractoare. Reparaţia s-a finalizat prin emiterea facturii X /31.01.2017, în valoare totala de X lei. Din aceasta suma, X lei (fara TVA) o reprezintă valoarea pieselor înlocuite, iar X lei (fara TVA) reprezintă manopera aferenta acestei reparaţii.
Inspectorii fiscali au concluzionat că piesele de schimb cuprinse în factura … /31.01.2017, in valoare de ………… lei ar fi trebuit contabilizate ca si in¬vestiţie, în consecinţa nu s-a acordat drept de deducere a sumei respective. Societatea a fost înregistrata ca plătitoare de impozit pe profit pana la data de 31.01.2017, din data de 01.02.2017 societatea devenind plătitoare de impozit pe veniturile microîn-treprinderilor.
Instanţa a avut în vedere că şi acest al doilea tractor, identificat cu seria unică…………, care apare atât pe factura de reparaţie, cât si pe devizul de reparaţie aferent facturii, nu funcţiona înainte de aceasta reparaţie, conform declaraţiei reprezentanţilor societăţii A. SRL.
Pentru considerentele expuse anterior cu ocazia analizei facturii nr. ……….. /31.03.2016, instanţa a avut în vedere că şi în această situaţie reparaţia a resta¬bilit starea iniţială de funcţionare a utilajului agricol şi a constat că achiziţia pieselor de schimb în valoare de ……..lei este cheltuială deductibilă la calculul profitului im¬pozabil/ rezultatului fiscal pentru anul 2016.
Astfel, înţelegem să arătăm că, suma de …….. lei reprezentând piese auto (piesa XX bloc motor, răcitor, pompa ulei, piuliţa set garnituri, cot de legătură, garnitura, tub jojă, pompa apă, şurub, element filtrant, bujie incandescentă etc.) achiziţionate în baza facturii nr. X a fost înregistrată integral, în luna ianuarie 2017 pe conturile de cheltuieli ale societăţii şi tratate ca deductibile la stabilirea profitului impozabil aferent lunii ianua¬rie 2017 având în vedere ca de la data de 01.02.2017 reclamanta a devenit plătitoare de impozit pe veniturile microintreprinderilor;
– la control s-a stabilit că „piesa X ” (valoare suma de …….lei) este in fapt componentă pentru utilajul/tractor si nu piesă de schimb asa cum, eronat, a fost înregistrată în evidenta financiar contabila de către societate şi ca atare, valoarea acestei componente precum şi valoarea celorlalte piese necesare pentru înlocuirea motorului luate în ansamblul lor, sunt cheltuieli cu investiţiile efectuate la mijlocul fix – tractor şi, ca atare valoarea acestei investiţii trebuia recuperată de către societate pe seama cheltuielilor cu amortizarea ( pe perioada rămasa de amortizat a mijlocului fix – tractor);
– înlocuirea motorului („. ..”) la mijlocul fix „………”, necesita pentru aceasta lucrare de investiţie întreg ansamblul pieselor achiziţionate în baza aceleeasi facturii nr. X – X/31.01.2017, motiv pentru care organele de control au luat în analiză şi au aplicat tratamentul fiscal prezentat în decizia de impunere atacată pentru valoarea întregului ansamblu de piese auto ( bloc motor şi piesele aferente) în suma de X lei;
– potrivit fisei mijlocului fix pentru bunul „ X ” prezentată de către reclamanta la dosarul contestaţiei, data amortizării complete a acestui bun mobil a fost data de 31.08.2015 ( anterior momentului investiei) astfel că, în conformitate cu prevederile art. 28 alin.(19) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, conform cărora: „în cazul în care, potrivit reglementărilor contabile aplicabile, se înlocuiesc părţi componente ale mijloacelor fixe amorti¬zabile/imobilizărilor necorporale, după expirarea duratei normale de utilizare, pentru determi¬narea amortizării fiscale se va stabili o nouă durată normată de utilizare de către o comisie tehni¬că internă sau un expert tehnic independent. „, în vederea recuperării costului investiei, intimata avea obligaţia să procedeze la stabilirea unei noi durate de utilizare a mijlocului fix pentru o valoa¬re a acestuia de …lei.
Raportat la situaţia anterior expusă, apreciază că sentinţa este în parte criticabi¬lă, întrucât la adoptarea soluţiei de anulare în parte a deciziei de impunere atacate, in¬stanţa de judecată a preluat doar opinia reclamantei, fără a ţine cont de dispoziţiile le¬gale incidente, de precizările organelor de control, fără să reţină argumentele de fond şi temeiul legal aduse de către inspectorii fiscali, atât în actul de controlat atacat, în deci¬zia de soluţionare a contestaţiei cât şi în actele procedurale depuse de subscrisa în dosarul pendinte.
Având în vedere faptul că, reclamanta-intimată este cea care a invocat in spriji¬nul pretenţiilor sale o anumita stare de fapt, contrar menţiunilor organelor de inspecţie fiscala – rezultă că sarcina probei îi revenea în totalitate nu ca un drept, ci ca un impe¬rativ al interesului personal al acesteia, care invoca o pretenţie, motiv pentru care soli¬cită casarea în parte a sentinţei atacate, iar in urma rejudecarii cauzei, respingerea în tot a acţiunii promovată de reclamanta – intimata, raportat atât la considerentele hotă¬rârii criticate cat si la aspectele reţinute in mod detaliat de către organele fiscale.
În ceea ce priveşte acordarea, cheltuielilor de judecata – solicită instanţei exonerarea de la plata oricăror cheltuieli, având în vedere că nu sunt întrunite condiţiile prevăzute de art. 453 Cod procedură civilă.
Intimata SC A. SRL nu a depus întâmpinare, dar a depus note scrise prin care a solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei atacate. S-a arătat că prin aceasta Tribunalul Mureş a reţinut în esenţă concluziile expertului desemnat în cauză, iar aceasta a concluzionat în conformitate cu examinările materialului documentar. În continuare au fost redate răspunsurile expertului la obiectivele expertizei.
Intimata mai arată că prin necontestarea raportului de expertiză de către recurentă concluziile expertului fiscal au intrat în puterea de lucru judecat, iar o reinterpretare a documentelor evaluate şi încadrate în normele legale aplicabile ar încălca acest principiu.
După citarea din cuprinsul raportului de expertiză, s-a arătat că balanţa găsită de ANAF trebuia corelată cu toate înregistrările şi evidenţele contabile ale societăţii şi nu se poate reţine ca fiind documentul principal care reflectă realitatea. Dacă respectiva situaţie nu corespunde cu toate datele existente în societate inspectorii fiscali ar fi trebuit să solicite societăţii corectarea înregistrărilor efectuate eronat. Astfel, din moment ce se reţine că s-au înregistrat greşit şi arată modul în care trebuiau operate, nu poate conduce la concluzia inexistenţei acestora şi respectiv a stabilirii suplimentare a bazei impozabile, deoarece efectiv cheltuiala s-a realizat.
În ceea ce priveşte obiectivul de la pct. 1.4, se reţine că avizul de însoţire a mărfii serveşte drept documente de însoţire pe durata transportului mărfii la destinaţia finală specificată, fiind evident că beneficiarul avea dreptul să primească şi să folosească marfa conform propriului interes. Referitor la obiectivul 1.6 se reţine că din datele existente potrivit legislaţiei aplicabile, înregistrarea facturii emise de G. SA este în concordanţă cu data înregistrării cadavrului în evidenţa societăţii, aspecte ce sunt în favoarea reclamantei. Procedura este una specifică: se anunţă DSVSA de unde se obţine un act de moarte pentru animal care este identificat cu crotaliu, ulterior se anunţă societatea G. care se prezintă şi ridică animalul pe baza documentului de mişcare. O eventuală sancţiune pentru nerespectarea termenului de recomandare de 7 zile este de competenţa DSVSA şi nicidecum a organelor fiscale.
În mod corect a reţinut şi instanţa de fond că interpretarea dată de ANAF răspunsului dnei expert la obiectivele 1.7, 1.0, şi 1.10 este incorectă şi se încearcă inducerea in eroare a instanţei, beneficiul adus este faptul ca readuc in stare de funcţionare 7 utilaje agricole. În calitate de proprietar al unui bun funcţional încearcă cu prioritate repararea acestuia, iar nu înlocuirea sa. În speţă, cele 2 tractoare trebuiau reparate pentru a putea fi folosite în parametri tehnici normali. Instanţa a reţinut corect valoarea pieselor înlocuite şi că fără înlocuirea acestora utilajul era nefolosibil. Reparaţia este mica raportat la valoarea unui utilaj ca acesta S-a depus o ofertă pentru un utilaj similar la un preţ de 145.000 euro.
De altfel, se precizează „ piesele de schimb sunt recunoscute drept componente ale imobilizărilor corporale (mijloace fixe) atunci când sunt îndeplinite criteriile de recunoaştere pentru imobilizări corporale” şi „totuşi piesele de schimb importante şi echipamentele de securitate sunt considerate imobilizări corporale atunci când o entitate preconizează că le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de un an”.
Examinând legalitatea hotărârii atacate prin prisma dispozițiilor art. 488 pct. 8 Cod procedură civilă, Curtea apreciază că recursul este nefondat, pentru următoarele considerente:
Prin recursul declarat recurenta critică sentinţa instanţei de fond, invocând dispoziţiile art. 488 pct. 8 Cod procedură civilă, arătând faptul că s-a făcut o greşită aplicare a normelor de drept material aplicabile în cauză. În vederea analizării într-un mod inteligibil a hotărârii atacate, analiza incidenţei cazurilor de casare urmează a fi efectuată prin raportare la punctele evidenţiate în decizia de impunere.
Sub un prim aspect, al stabilirii cadrului procesual în prezenta cale extraordinară de atac, Curtea va constata că prin sentinţa atacată a fost admisă doar în parte cererea introductivă de instanţă, fiind anulare anumite constatări ale organului fiscal, iar împotriva acestei hotărâri a formulat recurs doar pârâta B., solicitând casarea în parte a acesteia. Ca urmare, analiza instanţei de recurs va viza exclusiv aspectele asupra cărora instanţa de fond s-a pronunţat în sensul admiterii cererii introductive, iar nu şi punctele în privinţa cărora a fost respinsă, acestea nefiind atacate şi dobândind astfel autoritate de lucru judecat.
În egală măsură, în cuprinsul recursului formulat în cauză recurenta face referiri ample la acordarea cheltuielilor de judecată, în condiţiile în care prin sentinţa atacată aceasta nu a fost obligată la plata unor astfel de cheltuieli. Ca urmare, alegaţiile referitoare la exonerarea sau reducerea acestor cheltuieli vor urma să fie avute în vedere exclusiv referitor la calea de atac a recursului şi la eventualele cheltuieli ce urmează a fi solicitate în calea extraordinară de atac, iar nu ca motiv de casare.
Referitor la deficienţa redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. e), în mod legal prima instanţă a avut în vedere faptul că, referitor la furajele achiziţionate de la SC H. SRL, există documente legale care atestă realitatea achiziţiei. Astfel, organul fiscal nu a contestat legalitatea emiterii facturii fiscale nr. X /20.08.2015 și avizului de însoţire a mărfii nr. X /20.08.2015. În condiţiile existenţei acestor documente legale, se impune reclamantei o sarcină disproporţionată în sensul de a demonstra traseul furajelor de la punctul de descărcare la punctul de consum, în condiţiile în care aşa cum s-a arătat există un aviz de însoţire al mărfii. Cantitatea achiziţionată apare evidenţiată în evidenţele contabile ale societăţii, iar factura emisă este un document financiar-contabil emis de către furnizor către client, care conţine lista cu produsele vândute/serviciile prestate, în speţă aceasta conţinând toate elementele obligatorii prevăzute de dispoziţiile art. 319 Cod fiscal.
Referitor la aspectul ce vizează suma reală stabilită prin actul fiscal şi care ar fi mai mică decât cea menţionată în cuprinsul sentinţei atacate, respectiv …faţă de ….lei, Curtea va constata că acest aspect poate reprezenta o simplă eroare materială, pentru a cărei îndreptare legea pune la dispoziţia părţilor căi specifice.
În ceea ce priveşte deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. g), de asemenea prima instanţă a avut în vedere faptul că descărcarea din gestiune a fost efectuată în baza unor documente justificative, respectiv factura fiscală X. /11.12.2015 si documentul de mişcare a cărui denumire exacta este “Document de mişcarea subproduselor animale ce nu sunt destinate consumului uman”, având seria AA nr. ……. /11.12.2015, ca urmare a decesului unei bovine şi preluarea acesteia de o societate de specialitate. În condiţiile în care, astfel cum s-a remarcat şi în cuprinsul raportului de expertiză efectuat în cauză, în cuprinsul actelor justificative este corect înregistrat numărul de înregistrare al bovinei decedate, acest număr de crotal unic fiind evidenţiat în cuprinsul facturii emise de SC G. SA, s-a considerat cu temei că această cheltuială este una deductibilă .
Trecând la deficienţa redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. i), se va constata că aceasta vizează suma de ………lei aferentă facturii nr. X. /29.07.2015. Referitor la situaţia de fapt, aceasta a fost stabilită de către instanţa de fond, care a reţinut că au fost achiziţionate de către reclamantă piese de schimb furnizate de SC D. SRL, societate specializată şi cu care reclamanta a derulat şi alte raporturi comerciale. Piesele de schimb pentru un utilaj agricol se presupune, că au fost schimbate si montate in regie proprie, conform bonului de consum din data de 29.07.2015, aceeaşi dată ca și factura, care nu a fost însă prezentat organelor de inspecţie in timpul controlului, deşi inspectorii au solicitat expres documente justificative, fiind însă prezentat ulterior, la momentul judecării contestaţiei administrative
Curtea va constata faptul că la momentul judecării contestaţiei organul fiscal deţinea aceste înscrisuri, pe care avea obligaţia de a le avea în vedere. Scopul instituirii acestei proceduri prealabile sesizării instanţei este tocmai de a da posibilitatea organului fiscal să reanalizeze materialul probator, inclusiv documente noi, şi a hotărî motivat asupra menţinerii sau revenirii asupra unor concluzii ale controlului fiscal. În condiţiile în care contribuabilul produce documente noi, a căror valabilitate nu a fost contestată, acestea urmează a fi avute în vedere şi vor căpăta relevanţă economică. Astfel cum corect s-a reţinut, pentru piesele de schimb aprovizionate si consumate se întocmesc note de recepţie, fise de magazie, bonuri de predare-primire, bonuri de consum, documente care sa probeze intrarea si ieşirea din gestiune..
În cauză s-a probat întocmirea unui bon de consum, la aceiaşi dată ca şi factura emisă de către societatea furnizoare, cuprinzând produsele achiziţionate şi utilizate, aspect care face ca respectiva cheltuială să poată fi acceptată ca fiind una deductibilă.
Referitor la deficienţa redată în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. k) , referitoare la pentru diferențele la cantitățile de grâu și orzoaică, se va constata sub un prim aspect faptul că situaţia de fapt stabilită de către instanţa de fond nu poate face obiectul analizei în prezenta cale extraordinară de atac.
Analizând aplicarea normelor de drept material la situaţia de fapt, Curtea va constata că în mod greşit prima instanţă a admis acest petit. Astfel, sub un prim aspect prima instanţă a analizat distinct diferitele tipuri de culturi, admiţând petitul pentru culturile de grâu şi orzoaică, dar respingând pentru restul culturilor, motivat pe de o parte de faptul că nu sunt menţionate suprafeţele recoltate, în cazul culturii de porumb, iar pentru cultura de rapiţă nefiind motivat, în condiţiile în care există o diferenţă de 49.000 kg.
Referitor la aplicarea dispoziţiilor legale în speţă, Curtea va constata în primul rând faptul că reclamanta a procedat la refacerea evidenţei financiar contabile ca urmare a măsurilor dispuse de către organul fiscal, având în vedere lipsa informaţilor complete cu privire la produsele recoltate în perioada 2015-2016. Refacerea a fost efectuată cu o mare întârziere, astfel încât orice diferenţe notabile între recolte se impuneau a fi temeinic justificate.
Curtea va constata că sunt aplicabile în cauză dispoziţiile art. 73alin. 1 Cod procedură fiscală, potrivit cu care „contribuabilul/plătitorul are sarcina de a dovedi actele şi faptele care au stat la baza declaraţiilor sale şi a oricăror cereri adresate organului fiscal”. Evidenţa fiscală a unei societăţi şi cuantumul sumelor reprezentând cheltuieli deductibile trebuie să se bazeze pe evidenţe corect întocmite, iar nu pe deducţii raportate la statistici cu caracter general.
Astfel cum în mod corect s-a reţinut şi în cuprinsul raportului de expertiză întocmit în cauză la solicitarea instanţei, organul fiscal a constata că reclamanta a diminuat în mod nejustificat producţia agricolă, respectiv stocul de produse finite, pentru produsele grâu, porumb boabe, orzoaică, rapiţă, porumb ştiuleţi, faţă de cele înregistrate iniţial în registrele jurnal, fără a prezenta documente care să justifice această diminuare.
Aspectele invocate de către reclamantă referitor la faptul că în jurnalele recoltă se trec cantităţile estimative, urmând ca după cântărire să fie trecută cantitatea efectiv realizată nu au susţinere în materialul probator, în condiţiile în care diferenţele apar cu privire la registrele jurnal ale aceleiaşi societăţi, întocmite anterior, iar aceste diferenţe sunt semnificative, spre exemplu de la cantitatea iniţială de grâu de 240.000 kg iniţială la cantitatea înregistrată ulterior de 105.000 kg, deci mai puţin de jumătate.
În egală măsură, Curtea va constata că susţinerile organului fiscal sunt confirmate de către expertul independent numit de către instanţa de judecată, care, după studierea materialului probator existent la dosarul cauzei a concluzionat că nu s-au prezentat documente justificative pentru diferenţele de produse finite diminuate în urma refacerii evidenţei financiar-contabile faţă de evidenţa iniţială. În condiţiile în care sarcina probei revine contribuabilului, astfel cum s-a arătat în dispoziţiile legale mai sus citate, acesta avea obligaţia de a motiva o astfel de scădere semnificativă. În egală măsură, din cuprinsul sentinţei atacate nu rezultă motivul pentru care judecătorul fondului a îndepărtat aceste concluzii ale expertului şi a procedat la calcularea unei ipotetice producţii pe baza unor date cu caracter general precum cele furnizate de INS referitoare la producţii medii. Pe de altă parte, se va constata că această modalitate de abordare a fost aplicată exclusiv referitor la 2 dintre produsele finite, respectiv grâu şi orzoaică, deşi situaţia este identică şi la alte astfel de produse, spre exemplu la rapiţă, unde există o diferenţă neînregistrată de 49.000 kg, fără ca instanţa să explice de ce nu aplică şi în cazul acestei culturi acelaşi raţionament ca în cazul primelor 2.
Nu în ultimul rând, Curtea va constata că în conformitate cu dispoziţiile art. 106 Cod procedură fiscală, stabilirea bazei de impozitare prin estimare este o metodă aflată la dispoziţia organului fiscal, doar în situaţiile în care acesta nu poate determina situaţia fiscală corectă. Ori, în speţă situaţia fiscală a fost determinată exact în baza actelor contabile întocmite chiar de către societatea controlată, acte contabile care nu au fost anulate şi sunt în fiinţă. Aplicarea acestei metode de către instanţa de judecată, pentru o parte a deficienţelor constatate şi având în vedere date cu caracter general furnizate de către INS nu se încadrează în textul legal şi s-a realizat cu încălcarea dispoziţiilor legale ce reglementează metodologia şi cazurile de aplicare a acestei metode de estimare.
Având în vedere aceste aspecte, Curtea urmează a admite recursul formulat referitor la acest petit, cu consecinţa casării în parte a sentinţei atacate referitoare la aceste aspecte şi în urma rejudecării respingerii cererii introductive de instanţă în aceste limite.
Cu privire la majorarea masei profitului cu suma de 95.027 lei, corespunzător deficienţei redate în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. l), Curtea va constata că acest punct se referă la reparaţiile efectuate la un număr de 2 tractoare agricole aparţinând societăţii, reparaţii efectuate prin intermediul societăţii F. SRL. Reparaţiile s-au finalizat prin emiterea a 2 facturi, sumele fiind defalcate pe valoarea pieselor înlocuite şi manopera aferentă reparaţiilor.
Referitor la includerea sumelor reprezentând valoarea pieselor înlocuite în valoarea mijlocului fix și calculată amortizarea acestora pe durata de viață a activului, astfel cum s-a reţinut în actul fiscal atacat, Curtea va constata că în mod legal prima instanţă a considerat că acestea reprezintă cheltuieli deductibile, iar mărirea bazei de impozitare cu aceste sume nu este justificată. S-a avut în vedere în mod legal diferenţa dintre întreținere sau modernizare şi s-a concluzionat că în cauză este vorba de reparaţii necesare pentru punerea în funcțiune a celor 2 tractoare, pentru ca acestea să poată fi folosite în interesul societății. Astfel, sunt aplicabile pe deplin dispoziţiile legale cuprinse în cap. III pct. 2, ultimul paragraf din HG 2139/2004 privind aprobarea Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, potrivit cu care “cheltuielile care se fac la mijloacele fixe ce au ca scop restabilirea stării iniţiale sunt considerate cheltuieli de reparaţii.”
În aceste condiţii, Curtea va constata că sunt în egală măsură aplicabile dispoziţiile art. 25 Cod fiscal, care dispune în sensul că sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul desfăşurării activităţii economice, aspect care nu a fost contestat de către organul fiscal. Chiar în condiţiile în care piesele de schimb în cauză sunt piese importante, trebuie avut în vedere faptul că ele nu pot fi considerate veritabile investiţii, parte a vreunui plan de modernizare sau îmbunătăţire a parcului auto, ci cheltuieli necesare pentru a repune în funcţiune 2 utilaje agricole deja deţinute de către contribuabil. Sumele reţinute de către organul fiscal, chiar dacă pot părea importante, nu sunt definitorii raportat la valoarea în sine a unui astfel de utilaj agricol, care are o valoare considerabilă. Ori, în aceste condiţii aceste cheltuieli pot fi considerate deductibile la calculul profitului impozabil.
Având în vedere cele mai sus expuse, Curtea urmează a respinge recursul referitor la acest petit.
Raportat la cele mai sus prezentate, Curtea urmează a admite recursul formulat, cu consecinţa casării în parte a hotărârii atacate, iar în rejudecare va dispune respingerea cererii introductive de instanţă în ceea ce priveşte deficienţa redată în Raportul de inspecţie fiscală nr. X. /08.06.2021 la Cap. III lit. k), cu menţinerea în rest a sentinţei atacate în ceea ce priveşte admiterea în parte a acţiunii referitor la punctele mai sus examinate.