– art. 167 și art. 165 Legea nr. 207/2015
Prima cerință pentru a opera compensarea are în vedere însăși esența mecanismului juridic al compensării și care conduce, în final, la stingerea obligațiilor. Pentru a se pune problema unei compensări, este necesar să avem două datorii, iar aceste datorii trebuie să fie și reciproce.
Or, în speță, ambele creanțe menționate în cuprinsul deciziilor de compensare emise de organul fiscal sunt, în fapt, obligații fiscale/bugetare/altă natură ale reclamantei față de bugetul general consolidat. Nu s-a reținut nici un moment în cuprinsul deciziilor de compensare vreo calitate de debitor a statului/unității administrativ teritoriale/subdiviziunii acestuia.
În speță, din decizia de compensare nu rezultă că s-ar fi făcut aplicarea normelor legale în materie de imputație a plății, atât denumirea actului administrativ fiscal, cât și temeiul legal indicat în cuprinsul lui vizând o operațiune de compensare și nu de stingere a obligațiilor reclamantei prin imputația plății.
Instanța de fond în mod legal nu a făcut aplicarea prevederilor art. 165 din Legea nr. 207/2015, întrucât nu sunt incidente în cauză.
Curtea de Apel Oradea – Secția de contencios administrativ și fiscal
Decizia nr. 605 din 22 noiembrie 2024
Prin Sentința nr. (…) din 19.08.2024, Tribunalul (…) a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. (R) S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice – A.N.A.F. – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice (…) – Administrația Județeană a Finanțelor Publice (…) și Ministerul Finanțelor – Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.
A admis capătul subsidiar de cerere formulat de reclamantă și, în consecință, a anulat Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023, precum și Decizia de soluționare a contestației nr. (…)/10.08.2023.
A dispus restituirea, către reclamantă, a sumei de 145.494 lei, achitată către bugetul de stat cu titlu de rată de eșalonare în data de 07.09.2022.
A respins cererea principală formulată de reclamantă, având ca obiect constatarea nulității Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023, precum și a Deciziei de soluționare a contestației nr. (…)/10.08.2023.
A obligat pe fiecare dintre pârâte la plata, către reclamantă, a sumei de câte 175 lei fiecare, reprezentând cheltuieli de judecată constând în taxă de timbru.
Pentru a pronunța această sentință instanța a reținut că prin Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.08.2023, A.J.F.P. (…) a compensat următoarele obligații fiscale/bugetare restante, aparținând reclamantei S.C. (R) S.R.L.: TVA, salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap, accesorii TVA, CAS angajați, Sănătate angajați, contribuție asiguratorie pentru muncă, în valoare totală de 145.494 lei (sume detaliate la rubrica „sume de rambursat/de restituit/de plată de la buget din care se compensează obligațiile fiscale bugetare restante”), despre care se menționează că sunt exigibile la data de 07.09.2022, cu venituri din ajutor de stat recuperat, în valoare totală de 145.494 lei, exigibile la data de 25.08.2022. Se menționează că data stingerii obligației prin compensare este data de 07.09.2022.
În ceea ce privește documentul din care rezultă suma de rambursat/de restituit/de plată de la buget au fost menționate o serie de documente datând din data de 07.09.2022, despre care reclamanta susține că sunt identice cu ordinele de plată prin care aceasta a achitat diferite debite fiscale către stat. Această susținere a reclamantei nu rezultă însă din probele de la dosar, întrucât din copiile ordinelor de plată anexate cererii de chemare în judecată rezultă că acestea poartă alte numere decât cele indicate la rubrica din decizia de compensare privind „documentul din care rezultă suma de rambursat/de restituit/de plată de la buget”.
Apoi, în ceea ce privește documentul prin care s-a stabilit obligația fiscală/bugetară restantă care s-a stins prin compensare, a fost menționat documentul cu nr. (…)/22.08.2022, document despre care se face vorbire în cuprinsul întâmpinării ca fiind un proces-verbal.
Astfel cum susțin ambele părți, obligația fiscală/bugetară stinsă prin această compensație face parte din suma de 1.109.512.163 RON, reprezentând ajutor de stat și dobânzi aferente, astfel cum au fost stabilite prin Hotărârea pronunțată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C-638/19, Comisia Europeană împotriva (S) S.A. și alții.
Reclamanta a formulat contestație prealabilă împotriva deciziei de compensare, respinsă prin Decizia nr. (…) din 10 august 2023, emisă de Ministerul Finanțelor – Direcția generală de soluționare a contestațiilor.
În cuprinsul acestei din urmă decizii, se menționează incidența în cauză a prevederilor art. 165 alin. (1) și (1 ind. 1) din Legea nr. 207/2015, articol ce privește ordinea de stingere a obligațiilor fiscale. În continuare, au mai fost redate prevederile art. 163 (care privește efectuarea plăților către organul fiscal și dispune, printre altele, în sensul că distribuirea sumelor din contul unic – în care se efectuează plățile – se face de către organul fiscal competent, distinct pe fiecare buget sau fond, după caz, proporțional cu obligațiile fiscale datorate), respectiv prevederile art. 167 din Codul de procedură fiscală (care privesc compensarea).
Organul fiscal a reținut că reclamanta a efectuat plăți către acesta, constând în TVA, impozit pe veniturile din salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoane cu handicap, accesorii TVA, CAS asigurați, sănătate angajați și contribuție asiguratorie pentru muncă.
Pe de altă parte, s-a reținut că prin Procesul-verbal nr. (…)/22.08.2022, privind calculul creanțelor fiscale accesorii sau a altor sume care nu au fost stabilite prin titlul executoriu, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a calculat în sarcina debitorului (S) S.A. obligații fiscale accesorii în sumă de 184.677.411 lei, întrucât, prin titlul executoriu reprezentat de Decizia Comisiei C(2015) 2112 din 30.03.2015, restabilită și cu forță executorie deplină, au fost prevăzute, după caz, creanțe fiscale accesorii sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora. A mai reținut organul fiscal că reclamanta, împreună cu alte societăți comerciale, răspunde solidar cu S.C. (S) S.A.
Tribunalul a reținut că nelegalitatea deciziei de compensare decurge din aceea că aceasta a fost emisă în totală contradicție cu semnificația juridică a operațiunii de compensare, operațiune care poate avea loc doar între creanțe reciproce ale părților, iar nu între două categorii de obligații ale debitorului aceluiași creditor.
În acest sens, prevederile art. 167 alin. (1) din Codul de procedură fiscală fac referire expresă la această premisă obligatorie a operațiunii de compensare: când ambele părți dobândesc reciproc atât calitate de creditor, cât și pe cea de debitor, cu condiția ca respectivele creanțe să fie administrate de aceeași autoritate publică. Mai mult, prevederea citată arată că prin compensare se sting creanțele statului sau unităților administrativ teritoriale ori subdiviziunilor acestora reprezentând impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat cu creanțele debitorului reprezentând sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget, până la concurența celei mai mici sume.
Așadar, în mod necesar atât reclamanta, cât și pârâta din prezenta cauză ar fi trebuit să dețină creanțe reciproce la data compensării, având concomitent atât calitatea de creditor, cât și calitatea de debitor una față de cealaltă.
Or, în speță, atât sumele achitate de reclamantă cu titlu de TVA, salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap, accesorii TVA, CAS angajați, Sănătate angajați, contribuție asiguratorie pentru muncă, în valoare totală de 145.494 lei, cât și suma de 145.494 lei, stabilită în temeiul procesului-verbal nr. (…)/22.08.2022, cu titlu de accesorii calculate la suma reprezentând ajutorul de stat de recuperat de către Statul Român, constituie obligații ale reclamantei față de pârâtă, niciuna dintre aceste sume neavând natura unui drept de creanță al reclamantei față de pârâtă, pentru a putea opera vreo compensare.
Este adevărat că, în cuprinsul deciziei de soluționare a contestației, pârâta face următoarea mențiune: „În ceea ce privește argumentul societății potrivit căruia la punctul I organul fiscal în mod eronat ar fi indicat ordinele de plată pentru viramentul bancar din contul (R) către bugetul de stat drept documentul din care rezultă că acestea erau sume de rambursat/de restituit/de plată de la bugetul de stat, acest aspect nu modifică situația de fapt a societății (…), iar pentru că în urma viramentelor respective, până la urmă petenta a înregistrat creanțe față de bugetul de stat, ordinele de plată pentru viramentul bancar din contul (R) S.R.L. către bugetul de stat au fost indicate drept documentul din care rezultă sume de rambursat/de restituit/de plată de la bugetul de stat.”
Așadar, pârâta consideră că în urma viramentelor prin care reclamanta a intenționat plata unor sume datorate bugetului de stat în temeiul unor decizii de eșalonare a unor creanțe fiscale, reclamanta a devenit creditoare a bugetului de stat pentru sumele respective, pârâta explicând astfel motivul pentru care a fost emisă, în cauză, decizie de compensare a acestor obligații cu cele ale reclamantei față de același buget decurgând din procesul-verbal nr. (…)/22.08.2022.
Or, acest argument nu poate fi acceptat, nefiind indicat vreun temei de fapt și de drept care să conducă la transformarea unor datorii ale reclamantei, odată cu plata acestora, în creanțe ale acesteia față de creditorul acestor datorii inițiale.
Apoi, faptul că în cuprinsul deciziei de soluționare a contestației se face trimitere la prevederile privind ordinea stingerii creanțelor fiscale, precum și la excepția instituită de art. 1 ind. 1 al art. 165 din Codul de procedură fiscală, care prevede stingerea cu prioritate față de orice alte sume, a sumelor individualizate în deciziile de recuperare a ajutoarelor de stat și/sau de minimis, emise, după caz, de Comisia Europeană/entitățile ce dețin calitatea de furnizor sau de administrator de ajutor de stat sau de minimis/Consiliul Concurenței și a dobânzilor aferente datorate de la data plății ajutorului până la data recuperării sau a rambursării integrale, nu este de natură a salva legalitatea deciziei de compensare emise și care a făcut obiectul contestației prealabile soluționate prin această decizie de soluționare a contestației.
Astfel, organul fiscal nu are îndreptățirea de a schimba, prin decizia de soluționare a contestației, temeiul de drept și de fapt al actului administrativ fiscal ce face obiectul controlului în calea administrativă de atac, ci este ținut să se pronunțe asupra legalității și temeiniciei actului supus controlului, în limitele învestirii.
Raportat la cele expuse, Tribunalul a reținut că nelegalitatea deciziei de compensare pentru motivele mai sus indicate este suficientă pentru a conduce la anularea acesteia, precum și a deciziei de soluționare a contestației, astfel încât nu a mai analizat celelalte motive invocate de către reclamantă.
În ceea ce privește motivul invocat de reclamantă în motivarea capătului de cerere principal, respectiv acela al incidenței prevederilor art. 49 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură fiscală, instanța a reținut că, în speță, nu suntem în prezența unei erori în sensul arătat în cuprinsul acestui articol, emitentul actului cunoscând cu exactitate situația de fapt, constând în aceea că ambele sume între care s-a operat compensarea reprezentau datorii ale reclamantei față de bugetul de stat, însă, cu toate acestea, au aplicat greșit prevederile legale incidente. Așadar, suntem în prezența unei erori de drept, de aplicare a prevederilor legale, iar nu a unui viciu care, dacă ar fi fost înlăturat anterior sau concomitent emiterii actului, ar fi determinat neemiterea sa.
În consecință, Tribunalul a admis capătul subsidiar de cerere formulat de reclamantă și a dispus anularea Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023, precum și a Deciziei de soluționare a contestației nr. (…)/10.08.2023, cu consecința obligării pârâtei la repararea pagubei cauzate reclamantei, prin restituirea către reclamantă a sumei de 145.494 lei, achitată către bugetul de stat cu titlu de rată de eșalonare în data de 07.09.2022. În ceea ce privește cererea principală, care are ca obiect constatarea nulității acelorași acte administrativ fiscale, instanța a respins-o.
În baza art. 453 Cod procedură civilă, instanța a obligat pârâtele la plata, către reclamantă, a sumei de câte 175 lei fiecare, reprezentând cheltuieli de judecată constând în taxă de timbru.
Împotriva acestei sentințe a declarat recurs recurentul-pârât M.F.P. – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice (…) – Administrația Județeană a Finanțelor Publice (…), solicitând admiterea recursului și casarea în parte a sentinței recurate cu consecința menținerii ca temeinice și legale a actelor administrative, precum și respingerea restituirii către reclamantă a sumei de 145.494 lei.
În motivare, a arătat că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază și cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei fiind pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.
Astfel, referitor la argumentele instanței de judecată potrivit cărora nelegalitatea Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023 decurge din aceea că aceasta a fost emisă în totală contradicție cu semnificația juridică a operațiunii de compensare a precizat că în drept, sunt aplicabile prevederile art. 165 alin. (1 ind.1) și art. 167 din Legea nr. 207/2015.
Potrivit acestor prevederi legale, compensarea este o operațiune prin care se sting creanțele statului reprezentând impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat cu creanțele debitorului reprezentând sume de restituit sau de plată de la buget, până la concurența celei mai mici sume, când ambele părți dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor, cu condica ca respectivele creanțe să fie administrate de aceeași autoritate publică. Compensarea operează de drept la data la care creanțele există deodată, fiind deopotrivă certe, lichide și exigibile și se constată de către organul fiscal din oficiu sau la cererea debitorului.
Prin excepție de la regula generală privind ordinea stingerii obligațiilor fiscale, se reține că, legiuitorul a stipulat că se operează cu prioritate stingerea sumelor individualizate în deciziile de recuperare a ajutoarelor de stat emise de către Comisia Europeană ce deține calitatea de furnizor sau administrator de ajutor de stat și dobânzile aferente datorate de la data plății ajutorului până la data recuperării sau rambursării în integralitate.
Conform fișei de evidență pe plătitori aferentă codului 956 – Venituri din ajutoare de stat recuperate, la data achitării obligațiilor fiscale, reprezentând TVA, impozit pe veniturile din salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap, accesorii TVA, CAS angajați, sănătate angajați și contribuție asiguratorie pentru muncă pentru luna septembrie 2022, reiese că societatea figura cu obligații bugetare reprezentând ajutor de stat nelegal de recuperat către Comisia Europeană în sumă de 145.494 lei.
În acest context, a reținut că dispozițiile prevăzute la art. 165 alin. (1^1) din Legea nr. 207/2015, au fost introduse prin Ordonanța nr. 31/31.08.2022 pentru modificarea și completarea Legii nr. 207/2015, în vederea instituirii unor măsuri de excepție asupra prevederilor cu privire la stingerea obligațiilor fiscale de către plătitori.
Prin urmare, recurentul a apreciat că în mod corect organele fiscale au procedat la emiterea Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale.
De asemenea, a apreciat că în mod eronat a reținut instanța că, operațiunile de compensare au fost realizate cu încălcarea prevederilor art. 167 și art. 168 alin. (8) – (10) din Codul de procedură fiscală și solicitarea ca la soluționarea contestației să se aibă în vedere că aceste dispoziții legale vizează exclusiv creanțe fiscale pe care contribuabilul și organul fiscal le au unul față de celălalt, întrucât pot face obiect al compensării numai creanțele rezultate din raporturi juridice de natură fiscală, iar la dosarul cauzei este anexat Procesul verbal nr. (…)/ 22.08.2022 întocmit de organele de executare silită din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabilii prin care acestea au stabilit în sarcina (S) SA dobânzi de recuperat în sumă de 184.677.411 lei pentru care răspunde în solidar și societatea (R) SRL.
Prin Procesul verbal nr. (…)/22.08.2022 privind calculul creanțelor fiscale accesorii sau altor sume care nu au fost stabilite în titlul executoriu. Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabilii a calculat în sarcina debitorului (S) SA obligații fiscale accesorii în sumă de 184.677.411 lei, în temeiul prevederilor art. 227 alin. (8) din Legea nr. 207/2015, întrucât prin titlul executoriu reprezentat de Decizia Comisiei C(2015) 2112 din 30 martie 2015, restabilită și cu forță executorie deplină, au fost prevăzute, creanțe fiscale accesorii sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora.
Având în vedere caracterul de solidaritate al răspunderii, sunt obligați să plătească în solidar sumele stabilite prin Procesul verbal nr. (…)/22.08.2022 și următoarele persoane fizice/juridice: (S1) SA – CUI (…), (S2) SRL – CUI (…), (S3) SRL – CUI (…), (R) SRL – CUI (…), (S4) SA – CUI (…), (S5) SRL – CUI (…), (S6) SA – CUI (…), (N1) și (N2).
La data de 22.08.2022 societatea (R) SRL a achitat obligații fiscale reprezentând TVA, impozit pe veniturile din salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap, accesorii TVA, CAS angajați, sănătate angajați și contribuție asiguratorie pentru muncă în conturile corespunzătoare obligației de plată, în cuantum de 145.494 lei.
Drept urmare, ținând cont de prevederile art. 165 alin. (1^1) și art. 167 din Legea nr. 207/2015, organele fiscale au emis Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale.
Prin urmare, a apreciat că hotărârea recurată a fost pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material (art. 488 alin. 1 pct. 8 noul Cod de procedură civilă), în sensul ca a încălcat și aplicat greșit prevederile art. 165, art. 167 Cod procedură fiscală.
Inducerea de către instanță a teoriei că „pârâta consideră că în urma viramentelor prin care reclamanta a intenționat plata unor sume datorate bugetului în temeiul unor decizii de eșalonare a unor creanțe fiscale, reclamanta a devenit creditoare a bugetului de stat pentru sumele respective, pârâta explicând astfel motivul pentru care a fost emisă, în cauză, decizia de compensare …”, este neavenită și abuzivă din partea instanței de fond care încălcă prevederile legale menționate, întrucât se află în situația acționării în mod legal a organului fiscal.
Referitor la cel de-al doilea argument al instanței de judecată respectiv faptul că, în cuprinsul deciziei de soluționare a contestației se face trimitere la prevederile privind ordinea stingerii creanțelor fiscale precum și la excepția instituită de alin. (1^1) al art. 165 din Codul de procedură fiscală, nu este de natură a salva legalitatea deciziei de compensare emise și care a făcut obiectul contestației prealabile soluționate, a precizat faptul că, dispozițiile acestui articol de lege sunt clare, nu lasă loc de interpretare și sunt aplicabile în speță.
Ca urmare, a arătat ca cele două argumente invocate de instanță pentru anularea Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023 și a Deciziei de soluționare a contestației nr. (…)/10.08.2023 sunt nelegale, contradictorii și străine de natura cauzei, apreciind că se impune aplicarea în speță a prevederile art. 165 alin. (1^1) și art. 167 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.
Totodată, recurentul a solicitat respingerea obligării la plata cheltuielilor de judecată, având în vedere legalitatea actelor administrative emise, precum și admiterea în parte a acțiunii promovate.
În drept, au fost invocate dispozițiile legale menționate în cuprinsul cererii.
Împotriva aceleiași sentințe a declarat recurs incident recurenta-reclamantă SC (R) SRL, solicitând casarea Sentinței nr. (…)/19.08.2024 a Tribunalului (…) și, rejudecând litigiul în fond, să se dispună admiterea acțiunii și pentru restul motivelor invocate în cererea de chemare în judecată.
În motivare, a arătat că prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității (art. 482 alin. 1 pct. 5 Cod procedură civilă).
Prin cererea de chemare în judecată formulată a invocat nulitatea actului administrativ pentru două motive principale, iar prima instanță a analizat primul din cele două motive și l-a considerat întemeiat, sens în care a admis cererea de chemare în judecată, fără a analiza și celălalt motiv de nelegalitate.
Recurenta a apreciat că, prin aceasta metodă de soluționare, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității.
În acest context, face trimitere la dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) Cod procedură civilă.
Totodată, art. 264 alin. (1) Cod procedură civilă prevede expres că instanța va examina probele administrate, pe fiecare în parte și pe toate în ansamblul lor.
Cu toate acestea, a observat lipsa motivării cu privire la cel de al doilea motiv de nulitate a actului administrativ, respectiv lipsa examinării probelor depuse la dosarul cauzei și încuviințate în pronunțarea soluției.
Potrivit Curții Europene a Drepturilor Omului, dreptul la un proces echitabil, garantat de art. 6.1 din Convenție, include, printre altele, dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor. Întrucât Convenția nu are drept scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci drepturi concrete și efective, acest drept nu poate fi considerat efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real „ascultate”, adică în mod corect examinate de către instanța sesizată.
Altfel spus, art. 6 implică mai ales în sarcina instanței obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor de probă ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența.
Curtea reamintește că dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat drept unul efectiv decât dacă cererile și observațiile părților sunt cu adevărat „reținute”, adică analizate corespunzător de către instanța sesizată, aspect care nu a fost îndeplinit în cauză.
Astfel, recurenta a apreciat că hotărârea pronunțată de către Tribunalul (…), deși îi este favorabilă și este motivată corect pe argumentele reținute, încalcă totuși regulile de procedură prin faptul că refuză analizarea tuturor motivelor de nelegalitate invocate, motiv pentru care se impune casarea acesteia și o nouă rejudecare a litigiului.
În acest sens, a precizat că stingerea în mod unilateral a unei pretinse obligații de plată a ajutorului de stat reprezintă un act de executare nelegal, emis în perioada de suspendare provizorie a executării silite a pretinsului ajutor de stat și al obligațiilor de plată impuse, cu încălcarea prevederilor art. 701 Cod procedură civilă.
Organul fiscal a emis somații și titluri executorii în vederea recuperării unui pretins ajutor de stat.
Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…) a fost emisă la data de 24.05.2023, adică după 8 luni de la pronunțarea ultimei hotărâri de suspendare, și anume Încheierea (…) din 29 septembrie 2022. Conform informațiilor din fișa de rol descărcată la 13.09.2022, precum și în cea din data de 24.04.2023 nu se reflectă faptul că sumele ce au fost achitate în luna septembrie 2022 ar fi fost „compensate legal”. Așadar, întreaga operațiune constând în emiterea deciziei de compensare și utilizarea sumelor achitate pentru eșalonare pentru rambursarea pretinsului ajutor de stat a avut loc efectiv la data emiterii Deciziei de compensare din 24.05.2023, adică după momentul celei de-a doua suspendări a executării silite dispuse prin Încheierea (…) din 29 septembrie 2022.
Sancționarea nerespectării hotărârilor de suspendare este cu atât mai necesară cu cât efectele unor acte juridice emise cu încălcarea lor pot fi invalidate complet în ipoteza anulării actelor de executare ce au stat la baza achitării pretinsului ajutor de stat.
În acest sens, a arătat că Judecătoria (…) prin Încheierea civilă nr. (…)/2023 din 08 decembrie 2023 a admis contestația la executare, astfel cum a fost modificată și formulată de contestatori, inclusiv de S.C. (R) S.R.L., și a anulat actele de executare emise, confirmând-se astfel nelegalitatea lor. Așadar, actele invocate ca temei al obligației compensate, au fost anulate.
În final, a invocat puterea de lucru judecat a Sentinței nr. (…)/2024 pronunțată de Tribunalul (…) în dosarul nr. (…)/2023 în care a fost analizată tocmai această chestiune litigioasă, respectiv impactul pe care îl are suspendarea executării silite a actelor de recuperare a ajutorului de stat asupra creanței pe care organele fiscale au supus-o în mod nelegal procedurii de compensare. Astfel, prin actele administrative ce au făcut obiectul dosarului nr. (…)/2023, organele fiscale au făcut o “compensare” absolut similară celei din prezenta cauză, dar cu privire la S.C. (S2) S.R.L. Și în dosarul respectiv, la fel ca în prezentul dosar, instanțele au dispus anularea deciziei de compensare, cu precizarea că, în motivare, au preluat și argumentul suspendării executării silite, argument omis în prezentul dosar și adus în analiză prin prezentul recurs incident.
Prin Decizia nr. (…)/2024 pronunțată de Curtea de Apel (…) în dosar (…)/2023 a fost respins recursul împotriva Sentinței nr. (…)/2024 pronunțată în dosarul nr. (…)/2023 de Tribunalul (…), aceasta fiind păstrată ca temeinică și legală.
Pentru toate aceste motive a solicitat casarea Sentinței nr. (…)/19.08.2024 a Tribunalului (…) și, rejudecând litigiul în fond, să se dispună admiterea acțiunii și pentru motivul/restul motivelor invocate în cererea de chemare în judecată.
În drept, au fost invocate dispozițiile art. 485 și art. 482 alin. (1) pct. 5 Cod procedură civilă.
Prin întâmpinarea la recursul declarat de M.F.P. – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice (…) – Administrația Județeană a Finanțelor Publice (…), intimata SC (R) SRL a solicitat respingerea recursului ca nefondat.
În motivare, a arătat că hotărârea este corect motivată și cuprinde motivele pe care se întemeiază, motive care au o legătură directă cu raportul juridic ce face obiectul cauzei.
A precizat că recurenta invocă fără niciun temei motivul de casare prevăzut la art. 488 alin. 1 pct. 6 Cod procedură civilă susținând că “hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază și cuprinde motive contradictorii ori numai străine de natura cauzei”.
După enunțarea acestui motiv de recurs în pagina 2 a recursului, recurenta nu îl dezvoltă absolut deloc. Mai mult, după ce susține că “hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază”, recurenta începe să analizeze tocmai motivele respective:
Astfel, a solicitat a se observa că hotărârea primei instanțe este temeinic motivată, motivarea acestea întinzându-se pe mai bine de trei pagini, este pertinentă și justifică temeinic soluția din dispozitiv.
Totodată, a apreciat că hotărârea este dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, sens în care a arătat că tot în pagina 2 a recursului, recurenta invocă și motivul prevăzut de art. 488 alin. (l) pct. 8 Cod procedură civilă susținând că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.
În pagina 4 alineatul 3 a cererii de recurs, recurenta indică expres și normele de drept pe care le consideră încălcate de către instanță și anume: art. 165 și 167 Cod procedură fiscală.
Intimata a menționat că art. 165 (cu trimiterea sa la art. 163 Cod procedură fiscală) nu a stat la baza emiterii actului administrativ. Conform mențiunilor exprese din cuprinsul Deciziei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023, temeiul de drept îl reprezintă art. 167 și 168 (8) – (10) Cod procedură fiscală. Așadar, instanța nu avea cum și de ce să încalce art. 165 Cod procedură fiscală deoarece acest articol nu este menționat în cuprinsul actelor administrative și nici nu a stat la baza emiterii acestora.
Analizând prevederile art. 165 Cod procedură fiscală a observat că acestea nu se referă la compensarea obligațiilor fiscale și nu are legătură cu actele administrative din cauză. Ordinea stingerii obligațiilor unui contribuabil reprezintă o procedură distinctă de cea a compensării. În cazul compensării, esențial este ca și contribuabilul să aibă un drept de creanță asupra bugetului de stat. Or, articolul 165 Cod procedură civilă nu se referă la o atare situație.
Prima instanță nu a încălcat prevederile articolelor 167 și 168 Cod procedură fiscală ci a făcut o corectă aplicare a acestora, reținând inexistența unei creanțe a societății față de stat.
Recurenta nu reușește să indice creanța societății față de stat. A precizat că în lipsa unei astfel de creanțe, operațiunea de compensare nu poate fi realizată, neexistând, așa cum chiar recurenta evocă, datorii reciproce între cele două părți ale compensării.
Intimata a făcut trimitere la Încheierea (…) din 29 Septembrie 2022 pronunțată de Judecătoria (…) în dosar (…)/2022 prin care instanța de executare a dispus suspendarea executării silite a presupusului ajutor de stat ce face obiectul Deciziei CE din 30.03.2022. De asemenea, a indicat prevederile art. 701 Cod procedură civilă.
Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…) a fost emisă la data de 24.05.2023. Informațiile din fișa de rol descărcată la 13.09.2022, precum și în cea din data de 24.04.2023 nu reflectă faptul că sumele ce au fost achitate în luna septembrie 2022 ar fi fost „compensate legal”.
Așadar, a precizat că întreaga operațiune constând în emiterea deciziei de compensare și utilizarea sumelor achitate pentru eșalonare pentru rambursarea pretinsului ajutor de stat a avut loc efectiv la data emiterii Deciziei de compensare din 24.05.2023, adică după momentul celei de-a doua suspendări a executării silite dispuse prin Încheierea (…) din 29 Septembrie 2022.
Prin Încheierea civilă nr. (…)/2023 din 08 decembrie 2023 Judecătoria (…) a admis contestația la executare, astfel cum a fost modificată și formulată de contestatori, inclusiv de S.C. (R) S.R.L., și a anulat actele de executare emise, confirmând-se astfel nelegalitatea lor. Așadar, actele invocate ca temei al obligației compensate din cauză, au fost anulate.
Motivul anulării actelor de executare, printre care și a Procesului-verbal nr. (…)/22.08.2022 privind calculul creanțelor fiscale accesorii sau altor sume, a Somației nr. (…) din 03.08.2022 și a Titlului executoriu nr. (…) din 03.08.2022 din dosarul de executare silită nr. (…) emise de către Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice – (…), Administrația Finanțelor Publice (…) cu privire la S.C. (R) S.R.L., a fost nerespectarea de către organele fiscale a hotărârilor de suspendare provizorie a executării silite.
In concluzie, Procesul-verbal nr. (…)/22.08.2022 privind calculul creanțelor fiscale accesorii pe care recurenta îl indică expres în cererea de recurs ca fiind actul prin care a fost instituită obligația de plată a societății nu numai că avea executarea suspendată la momentul emiterii deciziilor de compensare, dar a și fost ulterior anulat de către instanța de executare, dovedindu-se a fi un act nelegal.
În drept, nu au fost invocate în mod expres dispoziții legale.
Prin întâmpinare, intimatul-pârât Ministerul Finanțelor – Administrația Județeană a Finanțelor Publice (…) a solicitat respingerea recursului incident.
În motivare, a arătat că potrivit Încheierii nr. (…)/29.09.2022 se reține că în data de 29.09.2022 Judecătoria (…) a dispus suspendarea provizorie a executării silite pornită împotriva debitorului (R) SRL (în dosarul de executare nr. (…) și continuată în baza Procesului verbal nr. (…)/22.08.2022 privind calculul creanțelor fiscale accesorii sau altor sume.
Împotriva încheierii s-a promovat de către intimat cerere de lămurire care a fost admisă prin Încheierea civilă nr. (…)/01.03.2023 din dosar nr. (…)/2022 al Judecătoriei (…) în sensul că expresia ”alte acte viitoare emise pe perioada suspendării provizorii” se înțelege acte de executare silită.
Intimatul a precizat că, compensarea nefiind un act de executare, în mod corect și legal a procedat la efectuarea acestei operațiuni.
Prin Decizia privind compensarea obligațiilor fiscale nr. (…)/24.05.2023 au fost stinse prin compensare la data de 07.09.2022 obligații fiscale în cuantum de 145.494 lei, reprezentând TVA, impozit pe veniturile din salarii, vărsăminte de la persoane juridice pentru persoanele cu handicap, accesorii TVA, CAS angajați, sănătate angajați și contribuție asiguratorie pentru muncă plătite de (R) SRL, cu obligația de plată reprezentând ajutor de stat neegal de recuperat în aceeași sumă, respectiv dobânzi stabilite prin Procesul verbal nr. (…)/22.08.2122.
Se reține că, suma de 145.494 lei reprezentând venituri din ajutoare de stat recuperabile a fost stinsă prin compensare în data de 07.09.2022, deci anterior datei de 29.09.2022 dată la care judecătoria (…) a dispus prin Încheierea nr. (…) suspendarea provizorie a executării silite pornită împotriva debitorului (R) SRL și continuată în baza Procesului verbal nr. (…)/22.08.2022 privind calculul creanțelor fiscale accesorii sau altor sume care nu au fost stabilite în titlul executoriu.
Astfel, la data de 07.09.2022, când a fost stinsă prin compensare obligația fiscală venituri din ajutoare de stat recuperabile, nu era suspendată executarea acestei sume, întrucât Încheierea nr. (…) a fost emisă de Judecătoria (…) ulterior, în data de 29.09.2022.
Drept urmare, a solicitat a se constata că argumentele reclamantei potrivit cărora, obligația de plată a ajutorului de stat nu putea fi stinsă în data de 07.09.2022 deoarece stingerea ei reprezintă un act de executare emis în perioada de suspendare provizorie a executării silite, sunt neîntemeiate și nu pot fi reținute, întrucât la data stingerii prin compensare a obligației venituri din ajutoare de stat recuperabile, nu era suspendată executarea Procesului verbal nr. (…)/22.08.2022.
Intimatul a susținut faptul că, teoria indusa potrivit căreia nu se pot efectua compensări în situația în care executarea silită era suspendată este una nelegală și chiar abuzivă raportat la faptul că, potrivit art. 167 Cod procedură fiscală compensarea nu este un act de executare. Însăși procedurile de contestare sunt diferite.
Intimatul a solicitat respingerea puterii de lucru judecat a Sentinței nr. (…)/2024 pronunțată de Tribunalul (…) în dosarul nr. (…)/2023 privind pe (…) S.R.L., întrucât, potrivit art. 431 Cod procedură civilă, nu există identitate de părți, obiect și cauză.
Apreciază ca fiind neîntemeiată și susținerea reclamantei cu privire la nulitatea deciziei de compensare potrivit art. 49 alin. 1 lit. c) Cod procedură fiscală, care este nelegală și nu poate fi reținută întrucât așa cum reține instanța în sentința recurată, actul administrativ nu este afectat de nici o gravă și evidentă eroare, motiv pentru care solicită respingerea în totalitate a acțiunii și menținerea ca temeinice și legale a tuturor actelor administrative emise.
În concluzie, a solicitat respingerea recursului incident și menținerea ca temeinice și legale a actelor administrative emise.
În drept, au fost invocate prevederile legale indicate în cuprinsul întâmpinării.
Examinând sentința recurată, prin prisma motivelor de recurs invocate de recurentul-pârât M.F.P. – Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice (…) – Administrația Județeană a Finanțelor Publice (…), Curtea a apreciat că recursul este neîntemeiat pentru următoarele considerente:
Recurentul au invocat încălcarea de către instanța de fond a normelor de drept material cuprinse în art. 165, art. 163, art. 167 și art. 168 din Legea nr. 207/2015, critici ce se înscriu în motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 Cod procedură civilă, „când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material”.
Motivele de recurs sunt neîntemeiate, instanța de fond stabilind în mod legal că nu pot fi compensate două debite aparținând aceluiași debitor.
Astfel, recurentul face confuzie între două instituții juridice: ordinea stingerii obligațiilor și compensarea.
Potrivit art. 167 din Legea nr. 207/2015, prin compensare se sting creanțele statului sau unităților administrativ-teritoriale ori subdiviziunilor acestora reprezentând impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat cu creanțele debitorului reprezentând sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget, până la concurența celei mai mici sume, când ambele părți dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor, cu condiția ca respectivele creanțe să fie administrate de aceeași autoritate publică, inclusiv unitățile subordonate acesteia. Prin sume de plată de la buget se înțeleg sumele pe care statul sau unitatea/subdiviziunea administrativ-teritorială trebuie să le plătească unei persoane, inclusiv cele care rezultă din raporturi juridice contractuale, dacă acestea sunt stabilite prin titluri executorii.
Prin urmare, compensarea presupune îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiții:
– să existe două datorii reciproce;
– ambele datorii să fie certe, lichide și exigibile;
– cele două datorii să aibă ca obiect o sumă de bani.
Prima cerință are în vedere însăși esența mecanismului juridic al compensării și care conduce, în final, la stingerea obligațiilor. Pentru a se pune problema unei compensații, este necesar să avem două datorii, iar aceste datorii trebuie să fie și reciproce.
În cazul particular al compensării prevăzute de art. 167 din Legea nr. 207/2015, transpus în speță, prima cerință impune ca:
1. statul / unitatea / subdiviziune a acestuia să aibă o creanță față de intimata reclamantă SC (R) SRL, constând în impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat, sume pe care statul sau unitatea/subdiviziunea trebuie să le plătească unei persoane, inclusiv cele care rezultă din raporturi juridice contractuale, dacă acestea sunt stabilite prin titluri executorii
2. intimata reclamantă SC (R) SRL să aibă o creanță față de bugetul general consolidat, constând în sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget
Între cele două categorii de creanțe poate opera compensarea, dacă sunt îndeplinite și celelalte condiții legale.
Or, în speță, recurentul pârât nu a stabilit existența vreunei creanțe a intimatei reclamante față de bugetul general consolidat, constând în sumele indicate la pct. 2 de mai sus (sume de rambursat, de restituit sau de plată de la buget).
Ambele creanțe menționate în cuprinsul deciziilor de compensare fac parte din cele enumerate la pct. 1, adică obligații fiscale/bugetare/altă natură ale reclamantei față de bugetul general consolidat.
După cum corect a menționat și prima instanță, nu s-a reținut nici un moment în cuprinsul deciziilor de compensare vreo calitate de debitor a statului / unității administrativ teritoriale / subdiviziunii acestuia. Statul / unitatea / subdiviziune apare doar în calitatea sa de creditor pentru obligații constând în TVA, salarii, accesorii TVA, CAS angajat, sănătate angajat, ajutor de stat.
În mod eronat au fost menționate în cuprinsul pct. I din deciziile privind compensarea, sume constând în TVA, salarii, accesorii TVA, CAS angajat, sănătate angajat, contribuții asigurări ca fiind sume de rambursat/restituit/plată de la buget.
Întrucât nu sunt întrunite condițiile legale pentru a opera compensarea, în mod legal a constatat prima instanță că deciziile de compensare au fost emise cu încălcarea prevederilor art. 167 din Legea nr. 207/2015, aparent fiind compensate între ele obligațiile intimatei reclamante. Prin urmare, nu este întemeiat motivul de recurs vizând o greșită aplicare a prevederilor legale în materia compensării de către instanța de fond.
Referitor la ordinea stingerii datoriilor, în conformitate cu art. 165 din Legea nr. 207/2015, Curtea a reținut că aceasta echivalează cu imputația legală a plății și care presupune existența mai multor datorii ale aceluiași debitor către același creditor.
Dacă un debitor datorează mai multe tipuri de obligații fiscale, iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate obligațiile, atunci se stinge obligația fiscală pe care o indică debitorul, potrivit legii, sau care este distribuită potrivit prevederilor art. 163, după caz, stingerea efectuându-se, de drept, în următoarea ordine:
a) toate obligațiile fiscale principale, în ordinea vechimii, și apoi obligațiile fiscale accesorii, în ordinea vechimii;
b) obligațiile cu scadențe viitoare, la solicitarea debitorului.
Prin excepție de la prevederile alin. (1), se sting cu prioritate sumele individualizate în deciziile de recuperare a ajutoarelor de stat și/sau de minimis emise, după caz, de Comisia Europeană/entitățile ce dețin calitatea de furnizor sau de administrator de ajutor de stat sau de minimis/Consiliul Concurenței și dobânzile aferente datorate de la data plății ajutorului până la data recuperării sau a rambursării sale integrale.
În speță, din decizia de compensare nu rezultă că s-ar fi făcut aplicarea normelor legale în materie de imputație a plății, atât denumirea actului administrativ fiscal, cât și temeiul legal indicat în cuprinsul lui vizând o operațiune de compensare și nu de stingere a obligațiilor reclamantei prin imputația plății.
Instanța de fond în mod legal nu a făcut aplicarea prevederilor art. 165 din Legea nr. 207/2015, întrucât nu sunt incidente în cauză, motivele de recurs vizând neaplicarea acestor prevederi legale fiind astfel nefondate.
Data plății unor obligații fiscale nu are nici o legătură cu compensarea, ce presupune creanțe reciproce, certe, lichide și exigibile, însă nestinse încă. Compensația operează de plin drept de îndată ce există două datorii certe, lichide și exigibile și se constată de către organul fiscal competent, la cererea debitorului sau din oficiu.
Pentru aceste considerente, constatând că instanța de fond a făcut o corectă aplicare a normelor de drept material în speță, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborat cu art. 496 Cod procedură civilă, Curtea a respins ca neîntemeiat recursul.
Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin recursul incident, Curtea a apreciat că sentința este legală, pentru următoarele considerente:
Recursul incident vizează nemotivarea sentinței, respectiv neanalizarea de către instanța de fond a tuturor motivelor de nelegalitate invocate, critici ce se înscriu în cazul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6 Cod procedură civilă.
Necriticând soluția pronunțată, recursul incident este un recurs la considerente, ce poate fi exercitat în condițiile art. 461 alin. 2 Cod procedură civilă.
Pe de o parte, potrivit acestui text, în cazul în care calea de atac vizează numai considerentele hotărârii prin care s-au dat dezlegări unor probleme de drept ce nu au legătură cu judecata acelui proces sau care sunt greșite ori cuprind constatări de fapt ce prejudiciază partea, instanța, admițând calea de atac, va înlătura acele considerente și le va înlocui cu propriile considerente, menținând soluția cuprinsă în dispozitivul hotărârii atacate.
Pe de altă parte, Curtea a avut în vedere faptul că din dispozițiile art. 425 alin. (1) Cod procedură civilă rezultă elementele pe care trebuie să le cuprindă orice hotărâre judecătorească pentru exercitarea unui control judiciar, inclusiv arătarea motivelor de fapt și de drept ce au format convingerea instanței.
Motivarea hotărârii trebuie să fie clară, concisă și concretă în concordanță cu probele și actele de la dosar, ea constituind astfel o garanție pentru părțile din proces în fața eventualului arbitrariu judecătoresc și, de altfel, singurul mijloc prin care se dă posibilitatea exercitării controlului judiciar.
Pentru a da satisfacție acestui principiu nu este însă necesar ca instanța de judecată să examineze și să discute în mod special toate argumentele invocate de părți, fiind suficient ca ea să arate motivele de fapt și de drept care au dus la adoptarea soluției. Obligația de motivare a hotărârilor judecătorești a fost subliniată și de Curtea Europeană a Drepturilor Omului care a arătat că motivarea nu trebuie să trateze separat fiecare dintre problemele punctuale ridicate de parte atâta timp cât instanța a atins toate aspectele esențiale ale argumentelor invocate de către părți (cauza Albina versus România).
În conformitate cu jurisprudența CEDO, chiar dacă dispozițiile art. 6 paragraful 1 din Convenția europeană pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale impun instanțelor naționale să-și motiveze deciziile (cauza Boldea vs. Romania), această obligație nu presupune existența unor răspunsuri detaliate la fiecare problemă ridicată, fiind suficient să fie examinate în mod real problemele esențiale care au fost supuse spre judecată instanței, iar în considerentele hotărârii trebuie să se regăsească argumentele care au stat la baza pronunțării acesteia.
Mai mult, aceeași instanță europeană a arătat că întinderea obligației privind motivarea poate varia în funcție de natura deciziei (Ruiz Torija împotriva Spaniei, pct. 29; Hiro Balani împotriva Spaniei, pct. 27) și trebuie analizată în lumina circumstanțelor speței: trebuie să se țină seama în special de diversitatea motivelor pe care un justițiabil le poate ridica în instanță și de diferențele din statele contractante în materie de dispoziții legale, cutume, concepții doctrinare, prezentarea și redactarea hotărârilor și deciziilor (Ruiz Torija împotriva Spaniei, pct. 29; Hiro Balani împotriva Spaniei, pct. 27).
Prin urmare, în examinarea legalității deciziei de compensare, instanța de fond a expus considerentele esențiale ce au determinat adoptarea soluției. Nu este necesar ca instanța să răspundă fiecărui argument de nelegalitate adus de către reclamantă.
În plus, neanalizarea unor argumente ale reclamantei nu au prejudiciat în nici un fel partea, în sensul art. 461 alin. 2 Cod procedură civilă redat mai sus.
Pentru aceste considerente, în temeiul art. 496 Cod procedură civilă coroborat cu art. 461 alin. 2 Cod procedură civilă, Curtea a respins ca neîntemeiat recursul incident declarat.
(Decizie redactată și rezumată de judecător Claudia Carmen ORBAN)